CREDITO ED INCENTIVI – Novità e recenti chiarimenti sul credito d’imposta per investimenti in beni strumentali

Novità e recenti chiarimenti sul credito
d’imposta per investimenti in beni
strumentali

di Debora Reverberi
La Legge di conversione del D.L. 198/2022 (c.d. Decreto Milleproroghe) ha
riservato una novità per le imprese che hanno validamente prenotato
investimenti in beni strumentali entro il 31 dicembre 2022: un
emendamento, approvato dalle commissioni congiunte Affari costituzionali e
bilancio del Senato, ha previsto infatti un’ulteriore proroga dei termini di
effettuazione.
L’estensione temporale del termine non riguarda solo gli investimenti in
beni materiali 4.0, la cui deadline era già stata oggetto di proroga dal 30
giugno al 30 settembre 2023 ad opera del comma 423 dell’articolo 1, Legge
197/2022 (c.d. Legge di Bilancio 2023), ma anche gli investimenti in beni
ordinari.
Nel dettaglio, il nuovo calendario dei termini di effettuazione degli
investimenti prenotati entro il 31 dicembre 2022 risulta quello di seguito
dettagliato:
● investimenti in beni materiali e immateriali ordinari, di cui al comma
1055 dell’articolo 1, L. 178/2020 (c.d. Legge di Bilancio 2021) – aliquota
del 6% fino a 2 milioni di euro e un milione rispettivamente, al 30
novembre 2023;
● investimenti in beni materiali 4.0 dell’allegato A annesso alla L.
232/2016, di cui al comma 1057 dell’articolo 1, L. 178/2020 – aliquota
del 40% per investimenti complessivi fino a 2,5 milioni di euro, 20%
oltre i 2,5 e fino a 10 milioni di euro, 10% oltre i 10 e fino a 20 milioni di
euro, al 30 novembre 2023;
● investimenti in beni immateriali 4.0 dell’allegato B annesso alla L.
232/2016, di cui al comma 1058 dell’articolo 1, L. 178/2020 – 50% per
investimenti complessivi fino a un milione di euro, al 30 giugno 2023
(termine invariato).
Con l’inizio dell’anno l’Agenzia delle entrate ha pubblicato, poi, una
molteplicità di documenti di prassi in materia, che spaziano dal tema
dell’individuazione del momento di effettuazione, alle regole per la fruizione
del credito d’imposta in caso di noleggio o locazione operativa, all’esclusione
delle imprese operanti in concessione e a tariffa in determinati settori fino a
inediti chiarimenti sulle tipologie di beni agevolabili.
Per quanto concerne il momento di effettuazione dell’investimento, col
principio di diritto n. 4/2023 l’Agenzia ne ha sintetizzato il criterio generale
di individuazione:
● applicazione delle regole dell’articolo 109 Tuir valevoli per i beni
mobili (la data di consegna o spedizione del bene, ovvero, se diversa e
successiva, la data in cui, in base alle clausole contrattuali, si verifica
l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale non
tenendo conto di eventuali clausole di riserva della proprietà);
● laddove dalle previsioni contrattuali non si evinca esplicitamente
la data del trasferimento della proprietà, valutazione caso per caso
della volontà delle parti manifestata nel contratto (se intenda
privilegiare la consegna/spedizione del bene oppure l’integrale
adempimento delle ulteriori prestazioni poste a carico del fornitore in un
“contratto complesso”).
Nella risposta all’interpello 21/2023, resa in relazione all’iper
ammortamento, l’Agenzia delle entrate ha chiarito le differenze tra
“investimento complesso” e “costruzione in economia”.
Il caso prospettato dall’istante, caratterizzato dall’acquisto di beni materiali
dalla casa madre, servizi e materiali da fornitori terzi e impiego di personale
interno per servizi di ingegnerizzazione e per il coordinamento dei vari fornitori
esterni nella realizzazione del bene agevolabile, si configura come
“investimento complesso”, in quanto composto da una serie di atti
realizzati per mezzo di diverse e autonome acquisizioni di beni e servizi
presso fornitori diversi, in tempi diversi.
Secondo l’orientamento consolidato delle Entrate, i costi per l’acquisito di
ciascun bene e dei relativi servizi qualificabili come oneri accessori
risultano autonomamente incardinati nella disciplina in vigore pro
tempore, secondo l’articolo 109 del Tuir.
Nella risposta all’interpello 62/2023, l’Agenzia delle Entrate ha fornito
indicazioni circa l’individuazione del momento di effettuazione di un
“investimento complesso” nel caso particolare in cui gli impianti
agevolabili siano acquisiti mediante un unico contratto di locazione
finanziaria avente ad oggetto anche il fabbricato a cui si riferiscono.
L’utilizzatore, sia ai fini della determinazione del momento di effettuazione sia
ai fini della fruizione del credito, deve avere riguardo alla data della formale
sottoscrizione del verbale di accettazione e presa in consegna dell’intero
fabbricato, sebbene gli impianti risultassero già entrati in funzione e
interconnessi nell’anno precedente.
In materia di noleggio o locazione operativa, si segnalano le risposte agli
interpelli 41/2023 e 47/2023:
● nella risposta all’interpello 41/2023 viene ribadita la non spettanza
del credito d’imposta in capo al locatario e viene evidenziata
l’importanza che il soggetto locatore o noleggiante sopporti il
rischio dell’investimento senza ribaltarlo sul locatore, come
emergente dalle clausole contrattuali;
● nella risposta 47/2023 l’Agenzia invece si sofferma sui requisiti
necessari a evitare il recapture, in caso di locazione temporanea
del bene all’estero nel periodo di sorveglianza.
La locazione operativa o il noleggio all’estero non rappresenta una
delocalizzazione se:
● il bene appartiene alla struttura produttiva italiana sotto il profilo
organizzativo, economico e gestionale ed è impiegato nell’attività
ordinariamente svolta dall’impresa in Italia;
● il bene è utilizzato all’estero in misura non prevalente, in termini
temporali ed economici, rispetto all’utilizzo in Italia;
● il canone di noleggio è in linea con quello pattuito tra soggetti
indipendenti, operanti in condizioni di libera concorrenza e in
circostanze comparabili;
● il costo e il rischio dell’investimento sono integralmente a carico
dell’impresa italiana.
La risposta all’interpello 101/2023, al di là della complessità del caso
prospettato dall’istante, cela alcune importanti interpretazioni dell’Agenzia:
● l’investimento riconducibile alla categoria dei “costi di sviluppo”,
che in quanto tale si concretizza in beni di consistenza fisica (il prototipo
sviluppato) in cui la componente materiale dell’attività risulta secondaria
rispetto alla sua componente intangible (la nuova conoscenza
sviluppata), non risulterebbe agevolabile;
● gli investimenti in beni immateriali ordinari agevolabili, di cui ai
commi 1054 e 1055 dell’articolo 1, L. 178/2020, consisterebbero
esclusivamente in ”software, sistemi, piattaforme e applicazioni”
diversi da quelli dell’allegato B;
● i diritti di proprietà industriale e i brevetti non risulterebbero
agevolabili, sia in quanto non rientranti nelle tipologie di beni
ammissibili, sia in quanto mai riconducibili a oneri accessori di un bene
materiale.
Per quanto riguarda, infine, la causa di esclusione prevista dal comma
1053 dell’articolo 1 L. 178/2020 (”beni gratuitamente devolvibili delle imprese
operanti in concessione e a tariffa nei settori dell’energia, dell’acqua, dei
trasporti, delle infrastrutture, delle poste, delle telecomunicazioni, della
raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento
dei rifiuti”), nella risposta all’interpello 134/2023, se ne conferma
l’applicabilità in via esclusiva:
● ai settori individuati dalla Legge;
● ai contratti di concessione di servizi e a tariffa.